Se ha solicitado a este Servicio un pronunciamiento sobre las diferentes obligaciones que debiera cumplir una fundación en el caso que indica.
I.- ANTECEDENTES
De acuerdo con su presentación, se trata de una fundación sin fines de lucro, constituida bajo la Ley N° 20.500, para adultos mayores de escasos recursos en situación de vulnerabilidad social con capacidades físicas o psicológicas mermadas, como así también con capacidades físicas o psicológicas plenas.
El objeto social de la fundación es ayudar a la población de adultos mayores en el ámbito de salud y recuperación de movilidad. En particular, los servicios, que serían prestados a título gratuito, son de rehabilitación física y motora, a través de la atención de un conjunto de profesionales de salud entre los cuales se encuentran kinesiólogos, fonoaudiólogos, enfermera, entre otros.
Adicionalmente, realizan la intermediación entre instituciones de educación superior y establecimientos de larga estadía para adultos mayores (ELEAM) para recibir alumnos en práctica de carreras de salud afines para centros de adulto mayor.
Por esta intermediación no se realiza ningún tipo de cobro a ninguna de las partes, sin perjuicio que algunas instituciones de educación les entregan, a título gratuito, bienes muebles, artículos de oficina, artículos deportivos u otros para el desempeño de su actividad (por ejemplo, colchonetas, sillas, mesas, mancuernas, mascarillas), respecto de los cuales dichas instituciones les solicitan algún tipo de documento tributario para justificar el gasto realizado, consultando cuál es el código de actividad que debiera ser utilizado, así como la calidad de exento de IVA de estas facturas.
Agrega que, al iniciar actividades informaron como giro “centro de atención ambulatoria”, ya que era la única actividad de salud exenta de IVA. Sin embargo, a partir de la reforma [se entiende, Ley N° 21.420], por defecto en la plataforma aparece afecto a IVA, lo que no correspondería ya que no cobran por los servicios prestados, sino que solo reciben donaciones voluntarias.
Por lo anterior, consulta si deberían eliminar el giro informado y tener el giro de “fundación”, así como aclarar la situación contable de la fundación en cuanto a si es obligatorio llevar contabilidad completa o si solo puede llevar libro de ingresos y gastos.
II.- ANÁLISIS
Conforme al artículo 3° de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (LIVS), son contribuyentes las personas naturales o jurídicas, incluyendo las comunidades y sociedades de hecho, que realicen ventas, presten servicios o efectúen cualquier otra operación gravada con los impuestos establecidos en ella.
Luego, para la aplicación del IVA no se considera la naturaleza jurídica de quien realiza el hecho gravado, de modo que cualquier persona o entidad, incluidas las que no persiguen fines de lucro, puede tener el carácter de contribuyente de dicho impuesto en la medida que realice ventas o preste servicios gravados por la ley.
Precisado lo anterior, se informa que la Ley N° 21.420 modificó, desde el 1° de enero de 20234 , el concepto de hecho gravado “servicio”, contenido en el N° 2°) del artículo 2° de la Ley de LIVS, de modo que actualmente se grava con IVA toda acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración.
Con todo, y en lo que interesa a la presente consulta, este concepto no elimina la necesidad que exista una remuneración como requisito indispensable para que se configure el hecho gravado “servicio”.
Luego, respecto de las operaciones que realiza, cabe indicar lo siguiente: a) En caso que la peticionaria no perciba ninguna contraprestación (los servicios son efectivamente realizados a título gratuito), no se configura el hecho gravado “servicio” y, por tanto, las operaciones no se afectan con IVA.
Lo mismo ocurre respecto de la intermediación ejecutada entre las instituciones de educación y los ELEAM, siempre que estas sean a título gratuito.
En cambio, en caso que la peticionaria reciba donaciones de sus pacientes, ya sea en bienes o en dinero, o cualquier otro tipo de contraprestación a cambio de las prestaciones de salud, las referidas prestaciones se entienden remuneradas, configurándose a su respecto el hecho gravado “servicio”.
Sin perjuicio de lo anterior, si las prestaciones, cumpliendo las exigencias establecidas en el nuevo N° 20 de la letra E del artículo 12 de la LIVS, califican como servicios médicos ambulatorios, estarán exentas de IVA, debiendo emitirse en tal caso las respectivas boletas no afectas o exentas de IVA.
b) En términos similares, en caso que las instituciones de educación remuneren el servicio de intermediación mediante la entrega de bienes, la operación se trata como un “servicio” afecto a IVA, debiendo emitir facturas o boletas, según corresponda, conforme con lo dispuesto en los artículos 52 y siguientes de la LIVS.
En cambio, si los aportes (entrega de bienes) son efectuados a título gratuito, tales aportes constituirían una donación, no configurándose el hecho gravado con IVA y, por ende, no corresponde la emisión de documentación tributaria alguna, pudiendo emitirse cualquier otro documento de carácter interno que definan las partes y que sustente la operación.
Por su parte, la deducción como gasto de este aporte –para la institución de educación– dependerá del cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta10.
c) En lo que dice relación con el código de actividad económica que debe informar el peticionario, este debe ser consistente con el tipo de operaciones que realiza y su tributación respecto al IVA, conforme con lo indicado en los párrafos precedentes.
Por otra parte, en materia de impuesto a la renta y frente a la LIR, todas las personas, naturales y jurídicas revisten la calidad de contribuyentes en la medida que puedan estar sujetos a algunos de los tributos que en ella se establece. En efecto, salvo excepciones taxativas, la LIR no atiende a la naturaleza o finalidades de las personas para gravarlas o no con impuesto, sino que considera las actividades que realizan, los actos y contratos que ejecuten y los beneficios económicos que puedan obtener.
De este modo, las fundaciones y corporaciones se encuentran afectas a distintas obligaciones tributarias en el evento que realicen alguna actividad susceptible de causar impuestos y ser sujetos del tributo. En particular, conforme con el inciso final del artículo 68 de la LIR, deberán llevar contabilidad completa o un solo libro si la Dirección Regional respectiva así lo autoriza.
No obstante, de acuerdo con la letra d) del inciso cuarto del mismo artículo, las fundaciones y corporaciones pueden llevar una contabilidad simplificada en la medida que únicamente perciban aportes o donaciones cuyo destino esté exclusivamente orientado a ejecutar el objeto o fin para el cual fueron constituidas, y que no desarrollen actividades gravadas con el impuesto de primera categoría. En tales casos, agrega la norma, podrán llevar un estado de fuentes y usos, el cual, entre otras reglas, deberá registrar las operaciones en orden cronológico.
Por consiguiente, en la medida que la fundación efectivamente se encuentre en la situación descrita en el párrafo anterior, no estará obligada a llevar contabilidad completa.
III.- CONCLUSIÓN
Conforme con lo expuesto precedentemente y respecto de lo consultado, se informa que:
1) En términos generales, los servicios prestados por la fundación se encontrarán o no afectos a IVA, dependiendo de si tales servicios son o no remunerados, ya sea mediante el aporte de bienes o dinero, por aplicación de las reglas generales.
2) Sin perjuicio de lo anterior, las prestaciones de salud pueden encontrarse exentas de IVA conforme lo dispuesto en el N° 20 de la letra E del artículo 12 de la LIVS.
3) En caso que los servicios de intermediación se encuentren afectos a IVA, se debe emitir la documentación tributaria correspondiente. En caso que no se configure un hecho gravado con IVA, la peticionaria debe emitir a las instituciones de educación donatarias cualquier otro documento que permita acreditar la operación.
4) Por su parte, la deducción como gasto de esta donación (para la donante) estará sujeta al cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 31 de la LIR.
5) El código de actividad económica que debe informarse debe ser consistente con el tipo de operaciones que realiza la consultante y su tributación, conforme lo indicado.
6) La peticionaria debe llevar contabilidad completa o un solo libro si la Dirección Regional respectiva así lo autoriza, salvo que cumpla con los requisitos establecidos en la letra d) del inciso cuarto del artículo 68 de la LIR, en cuyo caso podrá llevar un estado de fuentes y usos.
HERNÁN FRIGOLETT CÓRDOVA
DIRECTOR
Oficio N° 2014, de 20.07.2023
Subdirección Normativa
Depto. de Impuesto Directos