De acuerdo con su oficio, en 1996 la Municipalidad de XX celebró con YY S.A un contrato para el tratamiento intermedio y disposición final de deshechos o residuos sólidos municipales.
Según describe, conforme al contrato que acompaña, la Municipalidad pagará por la prestación del servicio de recepción de los residuos sólidos en la estación de transferencia, el transporte de los residuos al relleno sanitario y/o la disposición final de los mismos residuos sólidos domiciliarios (RSD), el precio que se detalla en las tablas incluidas en el contrato que expresarán los valores netos, sin IVA (al menos conforme indica su presentación), al que deberá agregarse el monto de dicho impuesto y sufriendo modificación única y exclusivamente por la vía del reajuste del IPC cuando este incremento acumulado sea igual o superior al 5%.
Tras algunas consideraciones relativas al tratamiento tributario de los servicios de procesamiento de residuos sólidos domiciliarios en estaciones de transferencia (servicio de disposición intermedia de la basura) y de transporte de residuos, y referir a los Oficios N° 122 de 2023 y N° 161 de 2024, formula una serie de consultas relativas a los efectos que, frente al IVA, tendrían dichos servicios a la luz del inciso segundo del artículo octavo transitorio de la Ley N° 21.420.
Al respecto, y previo a responder sistemáticamente lo consultado, es preciso señalar lo siguiente:
a) Conforme a la reiterada jurisprudencia administrativa de este Servicio, y en base la definición anterior del hecho gravado “servicio”, contenida en el texto vigente a la época del N° 2°) del artículo 2° de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (LIVS), era necesario analizar cada uno de los diversos servicios vinculados con la disposición y tratamiento de residuos domiciliarios para determinar su tratamiento tributario frente al IVA.
b) Luego, más allá de la forma en que los contribuyentes determinen cómo se expresan los valores (valores netos, sin IVA, debiéndose agregar el monto del IVA), la aplicación del IVA emana de la ley y depende de que en la especie se configure el hecho gravado, general o especial, y no de lo que declaren las partes.
En ese sentido, a partir de lo señalado en la letra a) anterior y la jurisprudencia administrativa de este Servicio, es importante considerar los siguientes oficios:
(i) Oficio N° 832 de 2023, el cual resuelve que un contrato donde las especies trasladadas eran de propiedad de la misma empresa que las trasladaba no configuraba un servicio de transporte –gravado con IVA– en los términos del artículo 166 del Código de Comercio.
Lo anterior, considerando que el traslado de residuos se encontraba (y encuentra) gravado con IVA, aún antes de las modificaciones introducidas por la Ley N° 21.420 (analizadas más adelante), siempre que efectivamente configurase un servicio de transporte.
(ii) El Oficio N° 161 de 2024 señala que los servicios de disposición intermedia pudieron encontrarse gravados con IVA desde el año 1996, supuesto que se verificaba a su respecto el hecho gravado básico “servicio”, según su definición vigente a la época, en cuanto implicara la prestación de un servicio industrial.
(iii) El Oficio N° 122 de 2023 precisa que el servicio consistente en la disposición final de basura para relleno sanitario, hasta el 31 de diciembre de 2022, no se encontraba afecto a IVA atendido que su remuneración no provenía del ejercicio de ninguna de las actividades clasificadas en los números 3 o 4 del artículo 20 de la LIR.
c) La Ley N° 21.420 modificó, a contar del 1° de enero de 2023, la definición contenida en el N° 2°) del artículo 2° de la LIVS, pasando a gravar con IVA toda acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración.
Luego, conforme la definición vigente del hecho gravado “servicio”, todos los servicios relacionados con la disposición de basura se encuentran gravados con IVA.
d) Sin perjuicio de lo anterior, se debe tener presente, a propósito de lo consultado, lo dispuesto en el inciso segundo del artículo octavo transitorio de la Ley N° 21.420, en el sentido que la modificación efectuada al N° 2°) del artículo 2° de la LIVS no se aplica respecto de servicios comprendidos en licitaciones del Estado y compras públicas que hayan sido adjudicadas o contratadas con anterioridad al 1° de enero de 2023.
Por cierto, esta regla transitoria está supeditada a la calificación tributaria que poseían los servicios respectivos antes de las modificaciones legales. De este modo, si los servicios se encontraban afectos a IVA antes de las modificaciones introducidas por la Ley N° 21.420, mantienen dicha calidad con posterioridad al 1° de enero de 2023. En cambio, si no se encontraban afectos a IVA, pueden mantener dicha calidad en la medida que se cumplan los requisitos legales.
Precisado lo anterior y respecto de lo consultado, se informa lo siguiente, en el mismo orden de presentación:
1) Cumpliendo las demás exigencias legales, las licitaciones o compras, adjudicadas o celebradas a plazo indefinido antes de 2023 y aquellas suscritas en dicha época con carácter de renovables o prorrogables, estarán cubiertas por el tratamiento especial contenido en el artículo octavo transitorio de la Ley N° 21.420.
Lo anterior, siempre que, a partir del 1° de enero de 2023, las partes no realicen cambios sustanciales a la licitación o compra, hecho que deberá ser determinado en el correspondiente periodo de fiscalización.
2) En términos generales, los servicios contratados con anterioridad al 31 de diciembre de 2022, de carácter renovable o prorrogable, que se no encontraban afectos a IVA, mantienen durante el periodo de su renovación o prorroga el tratamiento tributario que tenían con anterioridad al 1° de enero de 2023.
El mero ajuste de precios como consecuencia de actualizar las condiciones contractuales no constituye un cambio sustancial a la licitación o compra.
3) Al menos de la lectura del contrato acompañado, no aparece que el proveedor de la Municipalidad sea propietario de los residuos que traslada desde la estación de transferencia hasta su lugar de disposición final, de modo que el servicio de transporte de residuos que contempla el contrato acompañado se encontraría, en principio, gravado con IVA, conforme fuera señalado en el Oficio N° 161 de 2024, siendo inaplicable, en consecuencia, el Oficio N° 832 de 2023.
4) Sobre la procedencia del cobro del IVA por concepto de tratamiento intermedio y transporte de residuos desde la planta de transferencia al lugar de disposición final en las denominadas “estaciones de transferencia”, según lo expuesto en las letras a) y b) precedentes, proviene del ejercicio de la actividad industrial, señalada en el N° 3 del artículo 20 de la LIR, en la medida que comprenda la compactación de los residuos sólidos y su selección, o la extracción de fluidos.
En tales circunstancias, se trataría de un servicio afecto a IVA tanto antes como después de las modificaciones introducidas por la Ley N° 21.420.
JAVIER ETCHEBERRY CELHAY
DIRECTOR (S)
Oficio N° 1640, de 16.08.2024
Subdirección Normativa
Depto. de Impuestos Indirectos