I. INTRODUCCIÓN
En el Diario Oficial de 24 de octubre de 2024 se publicó la Ley N° 21.713 que dicta normas para asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias dentro del pacto por el crecimiento económico, el progreso social y la responsabilidad fiscal (en adelante, la “Ley”), cuyo artículo 5 introduce diversas modificaciones al artículo 9 de la Ley N° 21.4201, que establece un impuesto anual a beneficio fiscal sobre los bienes que indica, siempre que concurran los requisitos que dispone esta última norma.
Atendido que dichas modificaciones introducen cambios relevantes en el artículo 9 de la Ley N° 21.420, junto con dejar sin efecto las Circulares N° 57 de 2022 y N° 38 de 2023, mediante la presente circular se imparten instrucciones sobre el impuesto fiscal en comento, considerando todas las modificaciones.
El texto actualizado del referido artículo 9 se incluye en el anexo de la presente circular.
II. INSTRUCCIONES SOBRE LA MATERIA
Para su mejor comprensión, a continuación, se agrupan por materia o tema las modificaciones introducidas por el artículo 5 de la Ley, sin perjuicio de su comentario o desarrollo posterior.
a) Respecto a la base imponible:
i. Se reemplaza la expresión “precio corriente en plaza” por “valor normal de mercado”.
ii. Se precisa que la base imponible del impuesto corresponde a la totalidad del valor normal de mercado del respectivo bien.
b) Se reemplaza la referencia a las normas de valoración de bienes del Capítulo VI de la Ley N° 16.271, sobre impuesto a las herencias, asignaciones y donaciones, como regla de defecto de valorización, por el precio de adquisición de un determinado bien en el mercado nacional o internacional.
c) Respecto de los yates:
i. Se elimina la referencia a su calificación, conforme con la normativa vigente de la Dirección General del Territorio Marítimo y de Marina Mercante (DIRECTEMAR), en el respectivo registro.
ii. Se establece lo que se debe entender por “yate”.
iii. Se establecen los requisitos para que dichos bienes se eximan del impuesto.
d) Respecto del deber de informar y de la facultad de requerir información:
i. Se establece el deber de la Dirección General de Aeronáutica Civil (DGAC), la DIRECTEMAR y el Servicio de Registro Civil e Identificación (SRCeI) de informar los bienes que, de acuerdo con sus bases de datos, cumplan las condiciones que en cada caso establezca este Servicio y en la forma y oportunidad que al efecto determine, información que se considerará en la elaboración de la nómina referida en la letra f) siguiente.
ii. Se precisa que, para la elaboración de la señalada nómina, el Servicio podrá solicitar información a cualquier otra persona o entidad pública o privada.
iii. Se dispone el deber de DIRECTEMAR de establecer los mecanismos que le permitan mantener la información actualizada de todos los yates, independiente de su valor o características.
e) Respecto del giro y pago del impuesto:
i. Se establece la responsabilidad solidaria frente al pago del impuesto en caso de copropiedad.
ii. Se precisa que el Servicio estará facultado para emitir un solo giro por el total del impuesto a cualquiera de los copropietarios.
iii. Se precisa que el Servicio, dentro de los plazos de prescripción y existiendo otros bienes afectos o diferencias de impuestos respecto de un bien, podrá modificar, eliminar o emitir un nuevo giro, de contar con información fundada, estableciéndose el plazo de pago al efecto.
iv. Se precisa que los giros y sus modificaciones se podrán reclamar conforme con el procedimiento establecido en el Título II del Libro III del Código Tributario.
f) Se elimina la obligación del Ministerio de Hacienda de expedir un reglamento que establezca la forma de verificar la afectación de los bienes respectivos con el impuesto y las normas que deben cumplir los yates cuyo principal medio de propulsión sea la vela y que sean utilizados por deportistas en sus actividades deportivas para eximirse del impuesto.
g) Se reemplaza el “registro del precio corriente en plaza” por una “nómina con los bienes afectos al impuesto”, que el Servicio debe publicar en el mes de diciembre, actualizar trimestralmente y respecto de la cual se establece la obligación de solicitar la inclusión de bienes omitidos y la emisión de los giros respectivos, así como el valor normal de mercado que se podrá asignar en dicho evento.
h) Se precisa que los contribuyentes podrán acceder a la información de que disponga el Servicio sobre los bienes registrados a su nombre y solicitar corregir la información sobre dichos bienes, así como la aplicación de las exenciones legales correspondientes, acompañando los antecedentes fundantes, con ciertas limitaciones.
1. IMPUESTO ANUAL A BENEFICIO FISCAL
El impuesto establecido en el artículo 9 de la Ley N° 21.420 es un impuesto anual a beneficio fiscal, de tasa fija, que se paga de manera adicional al permiso de circulación o su equivalente, de existir.
Dado que se trata de un impuesto a beneficio fiscal cuyo control no se ha encomendado por la ley a una autoridad diferente, corresponde a este Servicio la aplicación y fiscalización de este impuesto, conforme con lo dispuesto en el artículo 1° de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, contenida en el artículo primero del Decreto con Fuerza de Ley N° 7 de 1980, del Ministerio de Hacienda.
2. HECHO GRAVADO Y CONTRIBUYENTE
Este impuesto grava los siguientes bienes ubicados en el territorio nacional, de propiedad de un contribuyente al 31 de diciembre de cada año:
a) Helicópteros, tripulados, de peso superior a 160 kilos, cuyo valor normal de mercado sea igual o superior a 122 UTA, determinadas según el valor de esta unidad a diciembre del año anterior al devengo del impuesto.
b) Aviones tripulados, de peso superior a 160 kilos, cuyo valor normal de mercado sea igual o superior a 122 UTA, determinadas según el valor de esta unidad a diciembre del año anterior al devengo del impuesto.
c) Yates, cuyo valor normal de mercado sea igual o superior a 122 UTA, determinadas según el valor de esta unidad a diciembre del año anterior al devengo del impuesto.
Para efectos de la aplicación del impuesto se entenderá por yate aquella embarcación mayor o menor, destinada a fines deportivos o recreativos, propulsada a motor o vela y que posee una cubierta estructural fija, que permite la existencia de departamentos interiores destinados al uso de los pasajeros o tripulantes.
d) Automóviles, station wagons y vehículos similares, cuyo valor normal de mercado sea igual o superior a 62 UTA, determinadas según el valor de ésta a diciembre del año anterior al devengo del impuesto.
Para la aplicación del impuesto se considerará que las camionetas, furgones, jeeps o vehículos tipo jeeps y motorhomes son vehículos similares a los automóviles o station wagons.
Para estos efectos, se entenderá que los bienes descritos en las letras anteriores están “ubicados en el territorio nacional” cuando se encuentren inscritos en Chile ante el organismo o servicio competente, y tal inscripción se encuentre vigente, independientemente del propósito de dicha inscripción.
Por su parte, se entiende por “contribuyente” la persona natural o jurídica, independientemente de su domicilio o residencia en Chile o en el extranjero, propietaria o copropietaria de uno o más bienes afectos al impuesto al 31 de diciembre del año anterior al devengo.
La DGAC, la DIRECTEMAR y el SRCeI deberán informar al Servicio, en la forma y oportunidad que éste determine mediante resolución, los helicópteros, aviones, yates, automóviles, station wagons y vehículos similares, referidos respectivamente en las letras anteriores y que, de acuerdo con sus bases de datos, cumplan las condiciones que en cada caso establezca el Servicio en la misma resolución.
A este respecto, DIRECTEMAR deberá establecer los mecanismos que le permitan mantener la información actualizada de todos los yates independiente de su valor o características.
3. TASA Y BASE IMPONIBLE
La tasa del impuesto es del 2%, aplicada sobre la totalidad del valor normal de mercado de los bienes referidos en el apartado 2. precedente.
Para estos efectos se entenderá como “valor normal de mercado” lo siguiente:
a) Tratándose de los bienes referidos en las letras a), b) y c) del apartado 2. precedente (helicópteros, aviones y yates), aquel que estime anualmente este Servicio, en diciembre del año anterior al devengo del impuesto, según el precio de adquisición de aquellos bienes en el mercado nacional o internacional, considerando sus características generales, tales como marca, modelo, año de fabricación, peso o tamaño, capacidad de pasajeros o tripulantes.
b) Tratándose de los bienes referidos en la letra d) del apartado 2. precedente (automóviles, station wagons y vehículos similares), aquel que determine anualmente este Servicio, para el año anterior al devengo del impuesto, en conformidad con lo dispuesto en el Decreto Ley N° 3.063 de 1979, sobre Rentas Municipales, cuyo texto refundido y sistematizado fue fijado por el Decreto Supremo N° 2.385 de 1996, del Ministerio del Interior.
Para estos efectos deberá estarse a los valores establecidos por este Servicio mediante resolución para vehículos motorizados usados, en conformidad con lo dispuesto en la letra a) del artículo 12 del referido decreto, por lo que para establecer el valor normal de mercado se deberá diferenciar entre vehículos motorizados usados cuyo año de fabricación corresponde al de la resolución y vehículos motorizados usados más antiguos.
Por otra parte, se debe tener presente que, en conformidad con el inciso segundo del artículo 17 del decreto en comento, “los vehículos nuevos pagarán el impuesto por permiso de circulación, en todo caso considerando su precio de facturación”, por lo que, tratándose de automóviles, station wagons y vehículos similares nuevos se deberá considerar como valor normal de mercado, precisamente, su precio de facturación (neto de impuestos).
El enfoque metodológico utilizado en la obtención del valor normal de mercado de los referidos bienes se abordará mediante resolución.
Los señalados valores normales de mercado deberán constar en la nómina de bienes afectos al impuesto en los términos que se indican en el apartado siguiente.
4. NÓMINA DE BIENES AFECTOS AL IMPUESTO
En el mes de diciembre de cada año el Servicio, mediante resolución, publicará en su sitio web (www.sii.cl) y en el Diario Oficial, una nómina con los bienes afectos al impuesto, la que actualizará trimestralmente.
Para la elaboración de esta nómina se considerará la información proveída por DIRECTEMAR, DGAC, SRCeI u otros organismos competentes. Asimismo, para dicho efecto el Servicio podrá solicitar información a cualquier otra persona o entidad pública o privada, tales como notarios, agentes de aduanas, aseguradoras, empresas importadoras, distribuidores y comercializadores en la forma, oportunidad y periodicidad que el Servicio establezca por resolución.
Dicha nómina deberá comprender las características principales de fabricación del bien, tales como la marca, el modelo, el año y el valor normal de mercado determinado en los términos indicados en el apartado 3. anterior.
Los bienes consignados en esta nómina corresponderán a bienes en buen estado de conservación y uso, considerando su año de fabricación. Para estos efectos, se entenderá que los bienes se encuentran en buen estado de conservación y uso mientras mantengan su inscripción vigente en Chile ante el organismo o servicio competente, independiente del estado de vigencia del certificado de aeronavegabilidad, navegabilidad, permiso de circulación o revisión técnica otorgado por la autoridad respectiva.
El hecho de no encontrarse en la nómina un bien determinado, que cumple con las características establecidas en las letras a), b) c) y d) del apartado 2., no libera a su propietario del pago del impuesto, el que deberá requerir al Servicio, en la forma que éste establezca mediante resolución, la inclusión del respectivo bien en la nómina y la emisión del giro correspondiente, independientemente de la actualización de la nómina que debe realizar trimestralmente el Servicio.
Para dar cumplimiento a lo anterior, el Servicio podrá asignar a bienes que no están en la nómina, pero que cumplen los requisitos para estar gravados con el impuesto, el valor normal de mercado de otro bien de similares características tales como marca, modelo, año de fabricación, peso o tamaño, capacidad de pasajeros o tripulantes u otras.
Los contribuyentes podrán acceder a la información de que disponga el Servicio sobre los bienes registrados a su nombre, tales como tipo de bien, marca, modelo, año de fabricación, patente o matrícula, valor normal de mercado y monto del impuesto, pudiendo solicitar la corrección de tal información y la aplicación de las exenciones legales, adjuntando los antecedentes fundantes. Sin perjuicio de ello, respecto de la información que se haya obtenido de registros provenientes de otras entidades el Servicio no podrá actualizar dicha información mientras no sea corregida en los registros correspondientes.
5. BIENES NO AFECTOS CON EL IMPUESTO
No se afectarán con este impuesto los siguientes bienes:
a) Los que sean de propiedad del Fisco.
b) Los que sean de propiedad de las municipalidades.
c) Los que sean de propiedad de las empresas –personas naturales o jurídicas, con o sin domicilio o residencia en Chile, independiente del régimen tributario al que se encuentren acogidas, ya sea que tributen en base a renta efectiva o presunta, y de si tales empresas son contribuyentes del impuesto de primera categoría (IDPC) o no– que desarrollen actividades de los números 1°, 3°, 4° y 5° del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), que, cumpliendo los requisitos establecidos en el apartado 2, cumplan, además, los siguientes requisitos copulativos al 31 de diciembre del año anterior al devengo del impuesto:
i. Que los bienes se encuentren efectivamente destinados al desarrollo de dichas actividades, lo que tratándose de empresas que lleven contabilidad supone que formen parte del activo fijo o realizable de estas últimas.
ii. Que los bienes sean indispensables para el desarrollo de dichas actividades.
Al respecto, y a falta de definición legal, se deberá atender en primer término al Diccionario de la Real Academia Española, que define “indispensable” como algo “necesario o muy aconsejable que suceda”.
Dicho concepto, interpretado en el contexto más general de una empresa, esto es, un todo constituido por el capital y el trabajo, encaminado a la realización de actividades mercantiles, industriales o de prestación de servicios con fines lucrativos2, supone que los bienes tengan por finalidad posibilitar a esta la realización de sus actividades económicas, excluyendo los bienes destinados a otros fines distintos.
Conexo con lo anterior, si bien referido a otro impuesto, atendido que la propia definición de indispensable implica algo que es “necesario” y remite a las “actividades de los números 1°, 3°, 4° y 5° del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta”, para determinar si un bien es indispensable se pueden tener en consideración, como criterios orientadores, los empleados en el concepto de gasto “necesario” para producir la renta, contenido en el inciso primero del artículo 31 de la LIR.
En todo caso, determinar lo “indispensable” en cada caso supone una apreciación de hecho, atendiendo, entre otros aspectos, a la actividad efectivamente desarrollada por la empresa, al tipo de bien que se trate y a la función que cumple en el desarrollo de dicha actividad, los que deben guardar coherencia entre sí.
De este modo, por ejemplo, una camioneta de altas prestaciones en cuanto a comodidad se podría considerar indispensable tratándose de una empresa hotelera que se desempeña en un mercado sofisticado y que debe transportar a huéspedes o ejecutivos que exigen altos niveles de servicio. Por otra parte, en el caso de una empresa panificadora, que requiere un vehículo para distribuir pan diariamente a diversos negocios minoristas, no es indispensable una SUV o un automóvil deportivo para cumplir con tal objetivo.
Por otra parte, el mero hecho que el vehículo sea eléctrico (y, por tanto, actualmente de mayor valor que uno alternativo a petróleo diesel o gasolina) no presupone privarle al vehículo el carácter de indispensable para los efectos de liberarlo del impuesto.
d) Los yates que, cumpliendo los requisitos indicados en la letra c) del apartado 2. precedente, tengan como principal medio de propulsión la vela –entendiendo por tales aquellos que se encuentren diseñados para propulsarse a vela, que conserven el uso de este elemento y en los que el empleo de un motor solo cumple un rol secundario o de apoyo– siempre que cumplan, además, uno de los siguientes requisitos:
i. Que tengan un tonelaje de registro grueso inferior a 20, o
ii. Que hayan sido efectivamente empleados de manera regular o sistemática en un calendario anual de campeonato de una clase federada durante el año anterior al devengo del impuesto.
Asimismo, no se gravarán con el impuesto la Federación Aérea de Chile, los Clubes Aéreos afiliados a ella y Cuerpos de Bomberos y de Voluntarios de los Botes Salvavidas de la República que gozan de personalidad jurídica, conforme lo dispuesto en el artículo 4° de la Ley N° 10.502 y en el artículo 156 de la Ley N° 10.343, respectivamente, los que deberán informar al Servicio, en la forma y plazo que se establezcan mediante resolución, el cumplimiento de los requisitos dispuestos en los referidos artículos.
6. DEVENGO
El impuesto se devengará íntegramente al 1° de enero de cada año, considerando el valor normal de mercado de cada uno de los bienes de propiedad del contribuyente al 31 de diciembre del año anterior.
Si el contribuyente enajena o adquiere uno o más bienes de los referidos en el apartado 2. precedente, durante el año en que se devengó el impuesto no se modificará la base imponible del impuesto ya devengado, sino la del período anual siguiente.
7. GIRO, NOTIFICACIÓN Y PAGO
El giro y pago de este impuesto se realizará durante el mes de abril de cada año, en la forma que determine este Servicio mediante resolución.
Sin perjuicio de lo anterior, dentro de los plazos de prescripción el Servicio podrá establecer que existen bienes afectos o diferencias de impuestos respecto de un bien, evento en el cual podrá modificar, eliminar o emitir un nuevo giro siempre que cuente con información fundada, obtenida de oficio o proporcionada por el contribuyente u otra entidad competente y dará cuenta de bienes afectos o diferencias respecto del valor normal de mercado del bien.
Cuando se determine la existencia de bienes afectos o diferencias de impuestos con ocasión de la modificación o emisión de un nuevo giro, éstos deberán ser pagados dentro del mes siguiente al de su modificación o emisión.
Cuando un bien gravado sea de propiedad de más de una persona, los copropietarios serán solidariamente responsables del pago del impuesto. En dicho evento, el Servicio podrá emitir un solo giro por el total del impuesto a cualquiera de los copropietarios. Aquel copropietario a cuyo nombre fue emitido el giro y realizó el pago del impuesto tendrá derecho a repetir en contra de los demás copropietarios en la proporción que corresponda.
8. TRATAMIENTO TRIBUTARIO
Los contribuyentes que declaren el IDPC sobre renta efectiva, independiente del régimen tributario al que se encuentren acogidos, que estén afectos a este impuesto, no podrán deducirlo en la determinación de su renta líquida o base imponible.
No obstante, dicha partida no se afectará con la tributación dispuesta por el artículo 21 de la LIR.
Cabe aclarar que los contribuyentes acogidos al régimen del N° 8 de la letra D) dl artículo 14 de la LIR, aun cuando no se encuentran afectos al IDPC, tampoco podrán deducir este impuesto de su base imponible, por cuanto, si bien se trata de un impuesto establecido en una ley chilena, el egreso que tal impuesto representa no es necesario para producir la renta, esto es, no tiene la aptitud de generar renta en el mismo o futuros ejercicios y no se encuentra asociado al interés, desarrollo o mantención del giro del negocio.
Por otra parte, considerando que los contribuyentes que declaran el IDPC sobre renta presunta no rebajan gastos de su base imponible, no procede que deduzcan este impuesto en caso de encontrarse afectos al mismo.
Se debe tener presente que, por último, la determinación de este impuesto no obsta el ejercicio de otras facultades legales de fiscalización de este Servicio, como la establecida en los artículos 70 y 71 de la LIR, en materia de justificación de inversiones, o la tasación dispuesta por el artículo 64 del Código Tributario, las que se ejercerán en forma independiente.
9. REPOSICIÓN ADMINISTRATIVA VOLUNTARIA Y RECLAMO
Los contribuyentes afectos a este impuesto podrán interponer el recurso de reposición administrativa voluntaria dispuesto en el artículo 123 bis del Código Tributario en contra del giro que al efecto se emita, o de sus modificaciones; o reclamar de los mismos en conformidad con el procedimiento establecido en el Título II del Libro III de dicho código.
III VIGENCIA
Conforme con lo dispuesto en el artículo quinto transitorio de la Ley, en relación con lo establecido en su artículo final transitorio, las modificaciones introducidas al artículo 9 de la Ley N° 21.420 entraron en vigencia a contar del primer día del mes siguiente al de su publicación en el Diario Oficial, esto es, a contar del 1° de noviembre de 2024.
En virtud de las referidas modificaciones y las presentes instrucciones, se dejan sin efecto las Circulares N° 57 de 2022 y N° 38 de 2023.
Saluda a usted,
JAVIER ETCHEBERRY CELHAY
DIRECTOR