Se ha recibido en esta Dirección Nacional su presentación indicada en el antecedente, mediante la cual solicita precisar algunos aspectos no considerados en el Oficio N° 2.546 de 2018, que trata sobre la tributación del mayor o menor valor que se produce en la adquisición de bonos.
I.- ANTECEDENTES.
Según se indicó en el Oficio N° 2.546 de 2018, los bonos emitidos por una empresa extranjera serían adquiridos por un contribuyente de Impuesto de Primera Categoría (IDPC) que determina renta efectiva según contabilidad completa, que no es su primer tenedor.
Al respecto, se ha solicitado confirmar las siguientes afirmaciones considerando el ejemplo numérico que indica.
1.- Compra de bono en dólares a un menor valor:
Valor nominal del bono (valor par) US$ 1.000
Valor pagado por el bono US$ 800
Menor valor US$ 200
Tratamiento tributario:
1.1.- Utilidad por el menor valor que aumenta la base imponible del IDPC, en el período tributario de la compra del bono = US$ 200.
1.2.- Valor de bono que forma parte del capital propio tributario y se corrige monetariamente por la variación del dólar respecto al peso chileno = US$ 1.000.
2.- Compra de bono en dólares a un mayor valor:
Valor nominal del bono (valor par) US$ 1.000
Valor pagado por el bono US$ 1.300
Mayor valor US$ 300
Tratamiento tributario:
2.1.- Gasto tributario por el mayor valor pagado y que disminuye la base imponible del IDPC en el período tributario de la compra del bono = US$ 300.
2.2.- Valor de bono que forma parte del capital propio tributario y se corrige monetariamente por la variación del dólar respecto al peso chileno = US$ 1.000.
II.- ANÁLISIS.
1.- De acuerdo a lo sostenido por este Servicio en base a los artículos 1° y 2° de la Ley N°18.010, sobre Operaciones de Crédito de Dinero, la compra o adquisición de un bono a un valor inferior a su valor nominal constituye para el adquirente un interés por descuento. Dicho interés se devenga, de acuerdo a lo
dispuesto en el N°2, del artículo 2°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), al perfeccionarse la adquisición del título de crédito, momento en el cual su comprador adquiere el derecho a que se le entere el monto del capital nominal expresado en el título, no obstante haber pagado por éste una suma inferior.
El monto de la renta derivada del interés por descuento corresponde a la diferencia entre el valor nominal del título y la suma pagada por el bono.
Para efectos tributarios, dicha renta debe reconocerse sobre base devengada en el ejercicio en que se haya perfeccionado la adquisición del bono cuando se trate de un contribuyente de IDPC que desarrolle alguna de las actividades de los N° 1, 3, 4 o 5, del artículo 20 de la LIR, demuestre su renta efectiva mediante contabilidad completa y un balance general y la inversión generadora de dichas rentas forme parte del patrimonio de la empresa.
No obstante lo anterior, si el adquirente única y exclusivamente obtiene rentas de capitales mobiliarios del N° 2, del artículo 20, de la LIR, o bien, el interés por descuento tiene su fuente en el extranjero en los términos del artículo 11, de la LIR, éste deberá ser reconocido para efectos tributarios en el ejercicio comercial en que se haya percibido. De acuerdo al N° 3, del artículo 2°, de la LIR, renta percibida es aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio de una persona, debiendo asimismo entenderse que se percibe una renta devengada, desde que la obligación se cumple por algún modo de extinguir distinto al pago. Considerando la anterior definición, en el caso descrito, la renta correspondiente al interés por descuento se percibiría en cada amortización de capital en la proporción que corresponda al capital amortizado.
2.- En el caso inverso, cuando la suma pagada por la adquisición del bono exceda de su valor nominal, de acuerdo a lo señalado en el Oficio N° 2546, de 2018, dicha suma no queda afecta a Impuesto Adicional. Sin perjuicio de ello, dicho mayor valor o prima podrá ser rebajado por el adquirente como gasto en la determinación de la renta líquida imponible afecta IDPC, en el ejercicio en que se perfeccionó su adquisición, previo cumplimiento de los demás requisitos generales que establece el artículo 31 de la LIR.
3.- Para determinar el capital propio tributario, el bono se debe considerar según su costo tributario, esto es, el valor pagado por su adquisición debidamente rebajado por las amortizaciones de capital recibidas por el mismo tenedor entre la fecha de adquisición y la fecha de enajenación del instrumento.
Por su parte, de acuerdo al N° 4, del artículo 41, de la LIR, los créditos en moneda extranjera se corrigen monetariamente de acuerdo al valor de cotización de la respectiva moneda.
III.- CONCLUSIÓN.
1.- La diferencia entre el valor nominal y aquel pagado por el bono ascendiente a US$ 200, se debe incluir por el adquirente en la renta líquida imponible en el ejercicio en que se haya perfeccionado la adquisición el bono, cuando se trate de un contribuyente de IDPC que desarrolle alguna de las actividades de los N° 1, 3, 4 o 5, del artículo 20 de la LIR, y cumpla con los demás supuestos que señala el inciso final, del N° 2, del artículo 20, de la LIR.
Por el contrario, si el adquirente única y exclusivamente obtiene rentas de capitales mobiliarios clasificadas en el N°2, del artículo 20, de la LIR, o bien, en el caso que el interés por descuento sea de fuente extranjera, deberá reconocerse el ingreso para fines tributarios en cada amortización de capital en la proporción que corresponda al capital amortizado.
2.- El mayor valor o prima ascendiente a US$ 300 podrá rebajarse como gasto en la determinación de la renta líquida imponible afecta IDPC en el ejercicio en que se haya perfeccionado la adquisición del bono, previo cumplimiento de los requisitos generales que indica el artículo 31 de la LIR, según la naturaleza del gasto.
3.- Para la determinación del capital propio tributario, el bono se debe computar según su valor tributario, esto es, la suma de US$ 800 o US$ 1.300 correspondiente a la cantidad pagada por su adquisición, rebajando las amortizaciones de capital recibidas por el mismo tenedor entre la fecha de adquisición y la fecha de enajenación del instrumento,
4.- Conforme al N°4, del artículo 41, de la LIR, el bono en moneda extranjera se corrige monetariamente de acuerdo al valor de cotización de la respectiva moneda.
Saluda a Ud.,
FERNANDO BARRAZA LUENGO
DIRECTOR
Oficio N° 967 del 04-04-2019
Subdirección Normativa Depto. de Impuesto Directos