I.- INTRODUCCIÓN
En el Diario Oficial de 7 de septiembre de 2022 se publicó la Ley N° 21.484 (en adelante, la “Ley”), de responsabilidad parental y pago efectivo de deudas de pensiones de alimentos.
En particular, el N° 7 del artículo 1° de la Ley N° 21.484, modificó la Ley N° 14.908 sobre abandono de familia y pago de pensiones alimenticias, incorporando los artículos 19 quáter, 19 quinquies, 19 sexies, 19 septies y 19 octies, que establecen un procedimiento especial y otro extraordinario1 para el cobro de pensiones alimenticias.
Este procedimiento especial permite al tribunal ordenar el pago de pensiones adeudadas con cargo a los fondos que el alimentante mantenga en las instituciones bancarias y financieras y, extraordinariamente, en su cuenta de capitalización individual de cotizaciones obligatorias.
La presente circular tiene por objeto, dentro de las competencias de este Servicio, impartir instrucciones sobre la tributación de los retiros efectuados con cargo a las cuentas de ahorro previsional voluntario (APV) y cotizaciones obligatorias, ordenados por el tribunal para el cobro de deudas de pensiones de alimentos establecido en la Ley.
En el anexo de esta circular se contienen las normas pertinentes, para fines tributarios, de la Ley N° 21.484.
II.- INSTRUCCIONES SOBRE LA MATERIA
El artículo 19 quáter de la Ley establece un procedimiento especial para el cobro de deudas de pensiones de alimentos que culmina, tras diversas etapas, en una resolución del tribunal competente ordenando el pago de la deuda liquidada con cargo a los fondos en las cuentas bancarias, las cuentas de ahorro previsional voluntario y los instrumentos financieros o de inversión.
Salvo que se especifique, a continuación, se describen los efectos tributarios que, para el alimentante, ocasionan los retiros efectuados con cargo a los instrumentos de inversión referidos precedentemente.
1. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LOS RETIROS DE DEPÓSITOS DE APV
El inciso primero del artículo 42 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR) establece un beneficio tributario al que pueden optar los contribuyentes para acoger sus ahorros previsionales.
Este beneficio permite rebajar los aportes por APV que sean de cargo del trabajador de la base imponible del impuesto único de segunda categoría (IUSC) de forma mensual o del impuesto global complementario (IGC) de forma anual, que afecta al contribuyente, el monto que la misma norma establece.
Sin embargo, cuando tales recursos sean retirados y no se destinen a anticipar o mejorar las pensiones de jubilación, como sería el caso del retiro forzoso de acuerdo con el procedimiento judicial antes descrito, el monto retirado quedará afecto a un impuesto único que se declara y paga en la misma forma y oportunidad que el IGC.
En este contexto, cuando los APV sean destinados al pago de la pensión de alimentos, conforme al artículo 19 quáter de la Ley, debe entenderse que se ha producido un retiro, el cual no fue destinado a anticipar o mejorar las pensiones de jubilación, por lo tanto, debe tributar conforme a lo señalado más arriba
En consecuencia, dependiendo de si el APV se acogió o no al beneficio tributario contemplado en el artículo 42 bis de la LIR, el retiro ordenado por el tribunal para el pago de la deuda de pensiones de alimentos tendrá diferente tratamiento tributario, según se explica a continuación.
a) APV no se acogió al beneficio tributario que establece el artículo 42 bis de la LIR
Si los APV efectuados por el alimentante no se acogieron al beneficio tributario que establece el artículo 42 bis de la LIR y, por tanto, no fueron rebajados de la base imponible respectiva4, el retiro ordenado por el tribunal para el pago de la deuda de pensiones de alimentos no devenga el impuesto establecido en el artículo 42 bis de la LIR.
Por su parte, el N° 4 del inciso primero del artículo 42 bis de la LIR5 establece que los contribuyentes, al momento de incorporarse al sistema de ahorro que establece dicho artículo, deben manifestar en forma expresa a la AFP, o a la institución autorizada, a cuál de los regímenes tributarios que contiene dicho precepto legal desean acoger sus ahorros previsionales.
Las AFP o las instituciones autorizadas deberán dejar constancia de la voluntad antes indicada en los documentos que dan cuenta de las inversiones realizadas y deberán mantenerla vigente y actualizada permanentemente. Esta exigencia es aplicable tanto para las personas que efectúen el ahorro previsional por intermedio del empleador como para aquellos que lo realizan directamente en las AFPs o en las instituciones autorizadas.
b) APV se acogió al beneficio tributario que establece el artículo 42 bis de la LIR
De conformidad con la LIR, el retiro de cantidades que correspondan a APV que se hayan rebajado en su oportunidad de la base imponible tributaria, y en tanto no se destinen a anticipar o mejorar la pensión de jubilación, quedan gravados con el impuesto único establecido en el N° 3 del artículo 42 bis de la LIR, el cual se declara y paga en la misma forma y oportunidad que el IGC.
Es decir, dicho impuesto se declara y paga en forma anual en el mes de abril del año siguiente a aquél en que se efectúan los mencionados retiros (abril del año tributario correspondiente).
La tasa de este impuesto será tres puntos porcentuales superior a la que resulte de multiplicar por el factor 1,1, el producto, expresado como porcentaje, que resulte de dividir, por el monto reajustado del retiro6 efectuado, la diferencia entre el monto del IGC determinado sobre las remuneraciones del ejercicio incluyendo el monto reajustado del retiro y el monto del mismo impuesto determinado sin considerar dicho retiro.
Si el retiro es efectuado por una persona pensionada o, que cumple con los requisitos de edad y de monto de pensión que establecen los artículos 3º y 68, letra b), del Decreto Ley Nº 3.500 de 1980, o con los requisitos para pensionarse que establece el Decreto Ley Nº 2.448 de 1979, no se aplicarán los recargos porcentuales ni el factor antes señalados.
1.1. Retención por parte de las entidades que administran los APV
Respecto de los APV que se acogieron al beneficio tributario que contempla el inciso primero del artículo 42 bis de la LIR, las AFPs y las instituciones autorizadas que administren los recursos de APV desde las cuales se efectúen los retiros ordenados por el tribunal, deberán practicar una retención de impuesto, con una tasa del 15%8, que se tratará conforme a lo dispuesto en el artículo 75 de la LIR y servirá de abono al impuesto único determinado.
De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 19 quáter de la Ley, en lo que interesa a las presentes instrucciones, la resolución que ordena el pago de la deuda deberá individualizar las cuentas de APV que se utilizarán para el pago total o parcial de la deuda, el monto específico y porcentaje de la deuda que se ordena pagar respecto de ellas.
Conforme a lo anterior, la administradora de fondos de pensiones y las instituciones autorizadas que administren los recursos de APV deberán efectuar una retención, con tasa del 15%, sobre el monto señalado en la resolución del tribunal que ordena el pago de la deuda.
Al menos para los fines estrictamente tributarios y conforme a la ley, la entidad respectiva deberá efectuar la retención del 15% sobre el monto señalado en la resolución del tribunal y disponer la cantidad resultante al pago de la deuda de la pensión de alimentos. En caso que el saldo disponible del fondo de APV sea menor al monto ordenado en la resolución del tribunal, la entidad respectiva deberá efectuar la retención del 15% sobre el total del fondo de APV disponible y disponer el saldo restante al pago de la deuda de pensión de alimentos.
Lo anterior, considerando que la Ley N° 21.484 no estable norma alguna que excepcione la aplicación de las reglas generales de tributación de retiros de APV acogidos al beneficio tributario del artículo 42 bis de la LIR.
En síntesis, la retención de impuestos deberá efectuarse con una tasa de 15% aplicada sobre el monto menor entre el monto ordenado por el tribunal y el saldo total de la cuenta de APV.
A continuación, un ejemplo numérico sobre la retención señalada en el párrafo anterior, considerando dos casos.
Caso N° 1: El monto adeudado es cubierto completamente con los fondos de APV del alimentante
Caso N° 2: El monto adeudado no es cubierto completamente con los fondos de APV del alimentante
ITEMS Caso 1 Caso 2
Saldo disponible de APV 6.000.000 4.000.000
Monto requerido por tribunal 5.000.000 5.000.000
Monto afecto a retención (la cantidad menor) 5.000.000 4.000.000
Retención del N° 3 del artículo 42 bis: 15% 750.000 600.000
Saldo para el pago de deudas por alimentos 4.250.000 3.400.000
1.2. Información que las entidades administradoras deben proporcionar
De acuerdo con la parte final del N° 4 del inciso primero del artículo 42 bis de la LIR, las instituciones administradoras encargadas de la administración de los ahorros previsionales (AFPs e instituciones autorizadas) deben informar anualmente tanto al contribuyente como a este Servicio sobre el movimiento de las cuentas de ahorro previsional acogidas al régimen tributario establecido en el inciso primero del artículo 42 bis de la LIR.
Al respecto, deben informar tanto los montos de los aportes como de los retiros efectuados durante el año calendario respectivo, en la forma y plazo que este Servicio establece mediante resolución.
2. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LOS RETIROS DE COTIZACIONES OBLIGATORIAS DESTINADOS AL PAGO DE PENSIONES ADEUDADAS. INGRESO NO RENTA.
El artículo 19 sexies de la Ley dispone que, para efectos de realizar el pago de la deuda con cargo a los fondos acumulados en la cuenta de capitalización individual de cotizaciones obligatorias del deudor de alimentos referido en el artículo 19 quinquies, la AFP deberá liquidar la cantidad de cuotas necesarias para obtener el monto en dinero correspondiente a la deuda ordenada pagar por el tribunal.
Por su parte, el inciso tercero dispone expresamente que los fondos con los que se pagará la deuda de alimentos, a los cuales hace referencia el artículo 19 quinquies, no constituirán renta o remuneración para ningún efecto legal y, en consecuencia, serán pagados en forma íntegra y no estarán afectos a comisiones o descuento alguno por parte de las AFP.
Conforme al tenor literal de esta norma, los montos de retiros de cotizaciones obligatorias destinados al pago de pensiones adeudadas no se afectarán con los impuestos anuales a la renta respecto del alimentante como tampoco del beneficiario de la pensión alimenticia.
3. RETIROS EFECTUADOS DESDE OTROS INSTRUMENTOS DE INVERSIÓN O AHORRO
El artículo 19 quáter establece que el tribunal puede ordenar el pago de las pensiones de alimentos con fondos que se encuentren en cuentas bancarias y otros instrumentos financieros o de inversión.
En estos casos, para efectos tributarios, se considerará que el alimentante ha efectuado un retiro o liquidado su inversión, y se devengarán los impuestos que correspondan de acuerdo con las reglas generales, dependiendo del tipo de instrumento9.
Mismas reglas generales se aplicarán para determinar si corresponde o no retención de impuestos por parte de las instituciones pagadoras, según el tipo de instrumento que se trate.
4. EFECTOS TRIBUTARIOS PARA EL BENEFICIARIO DE LA PENSIÓN DE ALIMENTOS
Los pagos de pensiones alimenticias recibidos por el alimentario constituyen para éste un ingreso no renta, de acuerdo con lo dispuesto en el N° 19 del artículo 17 de la LIR, de modo que no quedan sujetos a tributación.
III.- VIGENCIA
De acuerdo al artículo primero transitorio, la Ley N° 21.484 entrará en vigencia seis meses después de la completa entrada en vigencia de la Ley N° 21.38910, que regula el Registro Nacional de Deudores de Pensiones de Alimentos, la cual fue publicada en el Diario Oficial de fecha 18 de noviembre de 2021 y que entró en vigencia un año después de su publicación en el Diario Oficial.
De esta forma, las normas contenidas en la Ley N° 21.484 tienen vigencia a contar del día 20 de mayo de 2023.
Saluda a Uds.,
HERNAN ANDRES FRIGOLETT CORDOVA
DIRECTOR