Se ha solicitado a este confirmar que la donación remuneratoria del inmueble que acompaña no está gravada con el impuesto a las donaciones establecido en la Ley N° 16.271 y se encuentra liberada del trámite de insinuación.
I.- ANTECEDENTES
De acuerdo con sus presentaciones, y en base al Oficio N° 3700 de 2004, de este Servicio, solicita confirmar que la donación remuneratoria de un inmueble, en la que no existe gratuidad y que cumple los demás requisitos legales, no está gravada con el impuesto a las donaciones establecido en la Ley N° 16.271, Ley de Impuesto a las Herencias, Asignaciones y Donaciones, y se encuentra liberada del trámite de insinuación.
Lo anterior, en la medida que los servicios recibidos por el donante sean equivalentes a la avaluación del inmueble donado, no generando ningún alcance en su favor.
II.- ANÁLISIS
Mediante el Oficio N° 3700 de 2004, citado en su presentación, a propósito de una organización deportiva interesada en recibir donaciones acogidas a las franquicias tributarias de la Ley N° 19.712, Ley del Deporte, y en realizar contraprestaciones en favor del donante, este Servicio resolvió, en lo pertinente, lo siguiente:
a) Que las contraprestaciones efectuadas por el donatario, con motivo de las donaciones, fuera del período establecido en el artículo 11 de la Ley N° 19.885 y en el N° 24 del artículo 97 del Código Tributario, se sujetan a las normas generales del derecho, esto es, en la medida que no se consideren remuneración, la donación producirá los efectos tributarios que las leyes respectivas establezcan.
b) Que, tratándose de una donación gratuita, entendiendo por tal aquel contrato unilateral gratuito que jurídicamente no admite contraprestaciones, la contraprestación que efectúe el donatario trae como consecuencia que el contrato no produzca efecto alguno o degenere en otro contrato diferente, y, por ende, no sea útil para que se apliquen los beneficios tributarios contemplados en las leyes.
c) Que, tratándose de una donación que considera o permite contraprestaciones del donatario, entre las que se encuentran las donaciones remuneratorias, la aplicación de las franquicias tributarias se determinará caso a caso, teniendo en cuenta si las modalidades de las mismas son o no compatibles con los requisitos dispuestos en la ley respectiva para acceder al beneficio y considerando que solo constituye donación propiamente tal a aquella parte que excede del valor de la contraprestación, según se desprende de los artículos 1405 y 1434 del Código Civil.
De este modo, del solo oficio en cuestión que, por lo demás, no analiza las donaciones remuneratorias en particular, no resulta posible desprender el criterio que se solicita confirmar.
Aclarado lo anterior, se debe tener presente que el artículo cuarto de la Ley N° 21.210 incorporó un nuevo inciso quinto en el artículo 1° de la Ley de Impuesto a las Herencias, Asignaciones y Donaciones, en virtud del cual, y “para los efectos de la presente ley, se entenderá por donación lo dispuesto en el artículo 1.386 del Código Civil.”
Este último artículo, sistemáticamente ubicado en el Título XIII del Libro Tercero del Código Civil, “de las donaciones entre vivos”, dispone que la “donación entre vivos es un acto por el cual una persona transfiere gratuita e irrevocablemente una parte de sus bienes a otra persona, que la acepta.”
Luego, y a partir del claro tenor de la ley (“para los efectos de la presente ley, se entenderá”), el impuesto a las donaciones ha pasado a gravar exclusivamente a las donaciones que cumplan la definición del artículo 1386 del Código Civil.
De este modo, y en lo que interesa al presente caso, corresponde analizar si una donación remuneratoria se enmarca en tal definición y si la donación consultada en la especie puede ser considerada como una donación remuneratoria.
Al respecto, y conforme lo dispuesto en el artículo 1433 del Código Civil, “se entenderán por donaciones remuneratorias las que expresamente se hicieren en remuneración de servicios específicos, siempre que éstos sean de los que suelen pagarse”. Complementa dicha definición el artículo 1434 del señalado código, al disponer que estas donaciones, “en cuanto equivalgan al valor de los servicios remunerados, no son rescindibles ni revocables, y en cuanto excedan a este valor, deberán insinuarse”.
En consecuencia, tratándose de donaciones remuneratorias solo constituye donación en los términos del artículo 1386 del Código Civil, y tal como se resolvió en el Oficio N° 3700 de 2004, aquella parte del valor de la cosa donada que excede el valor del servicio prestado.
Ahora bien, de acuerdo al documento acompañado, nominado “donación remuneratoria” y otorgado mediante escritura pública, una madre donó a su hija un inmueble en retribución por los servicios que ésta última ha prestado a la primera desde el año 2007 a la fecha, servicios que han consistido, básicamente, en asistencia personal y económica y en cuidados propios del hogar5, los que habrían sido remunerados de haberse efectuado por terceros en calidad de cuidadores o enfermeros.
En dicho acto se acordó, asimismo, que la donación retribuye los mismos servicios en cantidad y calidad que deberán continuar prestándose a la donante hasta el día de su muerte, sujetándola a una condición resolutoria que se entenderá cumplida en caso que los servicios se interrumpan, mermen en calidad o prolijidad o no se continúen prestando en iguales condiciones6; que la valoración de los servicios prestados y que se prestarán7 excede la valoración comercial del inmueble en cuestión8; y que la donación cumple los requisitos legales establecidos en los artículos 1433 y siguientes del Código Civil, por lo que no es rescindible ni revocable, no está sujeta a impuestos y se encuentra liberada del trámite de insinuación9.
A partir de lo anterior, no es claro que se cumplan los requisitos de una donación remuneratoria, considerando que los servicios prestados y los que se seguirán prestando hasta a muerte de la madre no serían de aquellos que suelen remunerarse. En efecto, conforme al artículo 223 del Código Civil, la hija tiene el deber legal de “cuidar de los padres en su ancianidad, en el estado de demencia, y en todas las circunstancias de la vida en que necesitaren sus auxilios”, norma que debe relacionarse con la obligación de entregar alimentos a los ascendientes establecida en el N° 3 del artículo 321 de dicho código.
Por su parte, el derecho de alimentos se ha definido, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 323 en relación con los artículos 329 y 330 del Código Civil, como aquel “que la ley otorga a una persona para demandar de otra, que cuenta con los medios para proporcionárselos, lo que necesite para subsistir de un modo correspondiente a su posición social, que debe cubrir a los menos el sustento, habitación, vestidos, salud, movilización, enseñanza básica y media, aprendizaje de alguna profesión u oficio”.
Luego, no tratándose de servicios que suelen remunerarse, el acto suscrito sería gratuito ya que reportaría utilidad para una sola de las partes (hija), soportando la otra el gravamen (madre), debiendo entenderse que, al menos para fines tributarios, se trataría de una donación que cumple los requisitos dispuestos en el artículo 1386 del Código Civil y que, por tanto, se encontraría gravada con el impuesto a las donaciones establecido en la Ley N° 16.271, sobre Impuesto a las Herencias, Asignaciones y Donaciones.
Como consecuencia, la donación se encontraría además sujeta al trámite de insinuación.
No obsta a las conclusiones precedentes la condición resolutoria acordada, pues aquella no incide ni en la gratuidad, ni en la revocabilidad de la donación (que dice relación con la retractación por parte del donante de la liberalidad prometida).
III.- CONCLUSIÓN
De acuerdo a lo expuesto, no es posible confirmar lo solicitado, por cuanto no concurrirían los requisitos propios de las donaciones remuneratorias.
Sin perjuicio de lo anterior, la donación del inmueble que la madre efectuó a su hija cumpliría los requisitos establecidos en el artículo 1386 del Código Civil y, por tanto, se encontraría gravada con el impuesto a las donaciones – cuya determinación corresponde a la respectiva instancia de fiscalización – y sujeta al trámite de insinuación.
FERNANDO BARRAZA LUENGO
DIRECTOR
Oficio N° 2255, de 30.08.2021
Subdirección Normativa
Dpto. de Técnica Tributaria