Se ha solicitado a este Servicio un pronunciamiento sobre la afectación con IVA de un contrato de uso y acceso exclusivo a los canales de distribución de un banco para el suministro de seguros.
I.- ANTECEDENTES
De acuerdo con su presentación, una compañía de seguros de vida y una compañía de seguros generales (“las compañías”), una corredora de seguros (“la corredora”) y un banco suscribieron un contrato marco de alianza estratégica en virtud del cual el banco otorga a las compañías el derecho exclusivo de uso y acceso a los canales de distribución para que éstas suministren ciertos seguros a los clientes del banco, en términos competitivos y en cumplimiento de los estándares de servicio acordados. Por otra parte, la corredora efectuará la intermediación de los productos de seguro que contraten los clientes.
El banco posee y dispone de una importante cartera de clientes que constituye un mercado potencial para la colocación de productos de seguros en la forma y bajo los términos previstos en las normas legales y reglamentarias que rigen la actividad bancaria, especialmente mediante el uso de los canales de distribución actuales y futuros del banco, los cuales abarcan todos los medios de comunicación, contacto y promoción con sus clientes, que ofrecen oportunidades para la oferta de seguros a éstos, como asimismo aquellos canales de terceros a que éstos pueden acceder a través de alianzas comerciales con establecimientos o empresas con quienes el banco y la corredora han celebrado o celebrarán convenios que permitan la promoción de los servicios de sus filiales, todo lo anterior denominado en el contrato como “canales de distribución”
En el contrato denominado “de acceso exclusivo a canales de distribución” se establecen las relaciones jurídicas entre las partes contratantes y se pactan los siguiente pagos:
a) Pago up-front: Las compañías se obligaron a pagar al banco por el derecho de acceso exclusivo a los canales de distribución una remuneración acordada. Se dejó constancia que el pago por acceso exclusivo es la prestación que induce al banco a adoptar un esquema de acceso exclusivo a los canales de distribución. Este pago está sujeto a un eventual ajuste de precio y en consecuencia a la obligación de reembolso por parte del banco (condición resolutoria), si antes del quinto aniversario del contrato ocurre un cambio normativo que produzca un efecto material adverso en las ventas esperadas, en un monto único y total para ambas compañías equivalente al porcentaje no amortizado calculado linealmente sobre una base de 5 años contados desde la fecha del contrato.
b) Pago earn-out: Anualmente el pago por acceso exclusivo estará sujeto a un aumento que tomará la forma de un pago por la cantidad que se calcule de acuerdo con las disposiciones del contrato y sujeto a la condición suspensiva de cumplirse los porcentajes de los objetivos periódicos de primas netas determinadas en el anexo 4 del contrato (metas).
c) Comisión por uso de canales de distribución: Como contraprestación por el uso continuo de los canales de distribución, cada una de las compañías se obliga a pagar al banco una remuneración mensual, de acuerdo con las condiciones establecidas en el anexo 1 del contrato. Las remuneraciones de uso de canales se calcularán sobre la base de primas vendidas y recaudadas en cada mes.
La presentación hace referencia a los pronunciamientos emitidos por este Servicio sobre el tratamiento tributario aplicado respecto al IVA del pago up-front y a la situación específica del contrato de canales de distribución, señalando que éste no reúne los elementos del hecho gravado “servicio” dado que se trata de pagos por la constitución de derechos personales que se mantienen vigentes hasta el término del contrato. Asimismo, tampoco existe una acción o prestación del banco en favor de las compañías de seguros con ocasión de este pago.
Respecto del pago adicional denominado earn-out, por estar vinculado a las ventas efectivas generadas por la alianza, corresponde gravarlas con IVA por asimilarse más bien una comisión o una remuneración por la intermediación relacionado con el monto o metas de ventas.
Finalmente, señala que en el caso de la remuneración por uso del canal de distribución se aplicaría la misma conclusión que la señalada para efectos del pago por earn-out.
En consecuencia, solicita reconfirmar los siguientes criterios ya aplicados por este Servicio en pronunciamientos anteriores:
1) Que los pagos por la constitución de derecho de acceso exclusivo a canales de distribución pactados en el contrato denominado “canales de distribución” no se encuentran gravados con IVA por no tratarse de acciones o prestaciones, sino de la constitución de un derecho personal, clasificado como renta del N° 5 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR).
Que, adicional y consecuentemente, no existe obligación de emitir documento tributario por el pago up-front por los pagos señalados, al tratarse de una institución bancaria.
2) Que los pagos por “earn-out” y por la “comisión por uso de canales de distribución” que el banco reciba estarán afectos a IVA de acuerdo con los razonamientos indicados precedentemente.
II.- ANÁLISIS
El N° 2°) del artículo 2° de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios define “servicio”, para los efectos de aplicar el IVA, como la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquier otra forma de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en números 3 y 4 del artículo 20 de la LIR.
Dentro de las actividades comprendidas en el N° 3 del artículo 20 de la LIR se encuentran las desarrolladas por los bancos y aquellas realizadas por las empresas financieras y otras de actividad análoga.
Al respecto, el contrato analizado, que establece las relaciones jurídicas entre las partes contratantes, otorga a las compañías principalmente el derecho personal de acceso exclusivo a la información de los canales de distribución de la entidad bancaria, presentes y futuros, abarcando todos los medios de comunicación, contacto y promoción con sus clientes, para el desarrollo y colocación de sus productos. Como contraprestación, de acuerdo con la cláusula quinta del contrato, las compañías se obligan a pagar al banco las siguientes remuneraciones:
a) El denominado pago up-front, por el derecho de acceso exclusivo a los canales de distribución del banco, como lo ha señalado este Servicio1, corresponde a la contraprestación por la adquisición de un derecho personal. En este caso en beneficio de las compañías, para acceder de manera exclusiva a los canales de distribución con la finalidad de comercializar sus productos.
El referido pago no representa una contraprestación de parte del banco, por el ejercicio de alguna de las actividades comprendidas en los números 3 o 4 del artículo 20 de la LIR, de manera que el servicio constituye una prestación no afecta a IVA, al no cumplir con los requisitos establecidos en el N° 2°) del artículo 2° de la LIVS.
Sobre el emisión de documentación tributaria, mediante Resolución Ex. N° 7 de 2005, se dejó sin efecto la excepción que tenían los bancos e instituciones financieras de emitir facturas y boletas no afectas o exentas de IVA, establecida en el resolutivo 9° de la Resolución Ex. N° 6080 de 1999, por lo cual el banco, por el pago up-front, deberá emitir factura no afecta o exenta de IVA, salvo que dicha prestación conste en escritura pública o privada otorgada ante notario público, de conformidad con la Resolución Ex. N° 6444 de 1999.
b) El pago adicional y variable por el éxito en las ventas de seguros, denominado pago earn-out, constituye una remuneración sujeta al cumplimiento de objetivos (las primas emitidas durante el período con respecto a seguros incluídos intermediados a través de los canales de distribución) adquiriendo el carácter de una comisión por cumplimiento de metas.
Al respecto, como la ha señalado este Servicio3, cualquier comisión que cobren los bancos y las instituciones financieras por servicios prestados, y que no sean de aquellas que forman parte integrante de los intereses de operaciones de crédito de dinero, es gravada con IVA por corresponder a la remuneración de una prestación proveniente del ejercicio de una actividad comprendida en el N° 3 del artículo 20 de la LIR.
c) El mismo tratamiento señalado en el párrafo inmediatamente precedente es aplicable a la comisión o contraprestación por el uso continuo de canales de distribución que cada una de las compañías se obligan a pagar al banco mensualmente y que se determina sobre la base de las primas recaudadas en cada mes.
Finalmente se debe tener presente lo dispuesto en el párrafo segundo4 del N° 2°) del artículo 2° de la LIVS, al disponer que, tratándose de un servicio que comprenda conjuntamente prestaciones tanto afectas como no afectas o exentas del impuesto establecido en esta ley, sólo se gravarán aquellas que, por su naturaleza, se encuentren afectas. En consecuencia, prosigue la norma, cada prestación será gravada, o no, de forma separada y atendiendo a su naturaleza propia, para lo cual se deberá determinar el valor de cada una independientemente.
II.- CONCLUSIÓN
Conforme lo expuesto precedentemente y respecto de los criterios que solicita reconfirmar, se informa que:
1) El pago por la constitución u otorgamiento de un derecho personal de acceso exclusivo a los canales de distribución de un banco (up-front) no se encuentra afecto a IVA.
Respecto de este pago se deberá emitir factura no afecta o exenta de IVA, a que se refiere la Resolución Ex. N° 6080 de 1999 y sus modificaciones, salvo que el contrato por el referido servicio conste en un instrumento público o privado otorgado ante notario público.
2) Los pagos por earn-out y los pagos por concepto de comisión por el uso de los canales de distribución del banco, corresponden al pago de comisiones gravadas con IVA.
RICARDO ANTONIO PIZARRO ALFARO
DIRECTOR (S)
Oficio N° 283, de 27.01.2021
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos