Se ha solicitado a esta Dirección Nacional pronunciarse sobre la emisión de facturas por el cobro de intereses realizados por empresas de factoring.
I.- ANTECEDENTES:
Expone la contribuyente que su empresa ha celebrado operaciones de factoring con los Bancos XXXXX, YYYY y ZZZZZ respecto de las cuales ha solicitado los respaldos de facturas por los cobros de intereses efectuados, habiendo obtenido sólo informes de liquidación con los detalles de los producidos líquidos de las operaciones (sic), antecedentes que considera insuficientes.
Señala que, requeridas las facturas del caso a las entidades financieras señaladas, éstas habrían manifestado que tales operaciones estarían exentas del pago de IVA, razón por la cual no pueden emitir factura alguna por dichos cobros.
Al respecto, hace presente que el Banco XXXXX manifestó formalmente sus razones respecto de la no obligación (sic) de facturar por estos servicios, amparándose, entre otras disposiciones legales, en el artículo 12, letra E, N° 10, del D.L. N° 825 de 1974. Al tenor de la normativa señalada, manifiestan que resulta claro que el legislador ha declarado la exención del Impuesto al Valor Agregado para los intereses provenientes de créditos de cualquier naturaleza.
Acerca de lo planteado por dicha institución financiera, señala que dado que es un cobro generado por una actividad crediticia debe emitirse una factura exenta de IVA, para que las empresas o clientes que solicitan y pagan estos servicios, tengan el respaldo correspondiente al pago efectuado, y así poder ingresarlos a su contabilidad, acreditarlos ante el SII y poder rebajarlos como gasto en sus registros contables, en desmedro de que puedan considerarse como gastos rechazados al no haber documentación soportante legal que respalde el pago de los servicios en cuestión.
Sobre la materia en comento, estima que las instituciones financieras que ofrecen servicios de factoring estarían obligadas a emitir facturas exentas por el cobro de intereses a sus clientes, porque la exención dispuesta en la ley es de no aplicar el IVA al cobro que tales instituciones hacen por su prestación de servicios, pero en ningún caso las exime de emitir factura, dado que todo contribuyente debe hacerlo.
Finaliza solicitando a la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras, hoy Comisión para el Mercado Financiero, pronunciarse acerca de la obligatoriedad de las instituciones que operan con el servicio de factoring, de emitir facturas exentas a sus clientes, por el cobro de los intereses que en cada caso correspondan.
Posteriormente, dicha Comisión, mediante Oficio Ord. N° 21.341 de 2019, remitió a este Servicio dicha solicitud, en virtud de lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 14 de la Ley N° 19.880, que Establece Bases de los Procedimientos Administrativos que Rigen los Actos de los Órganos de la Administración del Estado.
II.- ANÁLISIS:
El artículo 12°, letra E, N° 10 del D.L. N° 825, de 1974 dispone que estarán exentos de Impuesto al Valor Agregado “Los intereses provenientes de operaciones e instrumentos financieros y de créditos de cualquier naturaleza, incluidos las comisiones que correspondan a avales o fianzas otorgados por instituciones financieras”, con excepción de aquellos intereses otorgados directamente por el vendedor o prestador de servicios respectivo, es decir, aquellos que no tienen naturaleza financiera sino comercial, conforme dispone el artículo 15°, N° 1 de dicho decreto ley.
Este Servicio se ha pronunciado en particular sobre diversos tipos de interés que se encuentran exentos1 de IVA o bien no gravados2 con dicho impuesto.
En cuanto a la emisión de documentos tributarios, cabe tener presente que el artículo 52° del D.L. N° 825, de 1974, establece la obligación de emitir factura o boleta, según el caso, por las operaciones que efectúen las personas que celebren cualquier contrato o convención de los mencionados en los Títulos II y III del referido texto legal, agregando, que tal obligación regirá aun cuando en la venta de los productos o prestación de los servicios no se apliquen los impuestos de la ley, incluso cuando se trate de convenciones que versen sobre bienes o servicios exentos de dichos impuestos. A su vez, el artículo 53°, señala en qué casos los contribuyentes afectos a los impuestos de esta ley, deben emitir facturas o boletas.
Análogamente, el artículo 88, inciso tercero, del Código Tributario dispone que “(…) la Dirección podrá exigir el otorgamiento de facturas o boletas respecto de cualquier ingreso, operación o transferencia que directa o indirectamente sirva de base para el cálculo de un impuesto y que aquélla determine a su juicio exclusivo, estableciendo los requisitos que éstos documentos deban reunir”.
Mediante Resolución Exenta N° 6080, de 1999, modificada por Resoluciones Exentas N°s. 6444 y 8377, de 1999, este Servicio estableció la obligación de emitir Facturas y/o Boletas de Ventas y Servicios No Afectos o Exentos de IVA.
En las citadas resoluciones se estableció que las personas naturales o jurídicas y los entes sin personalidad jurídica que deban tributar de acuerdo con las normas establecidas en el Artículo Nº 20°, Nº 1, letras a) y b), y números 3, 4 y 5 del mismo artículo, de la Ley sobre Impuesto a la Renta y aquellos contribuyentes del impuesto establecido en el título II del D.L. Nº 825, de 1974, por las operaciones de ventas o servicios, salvo las que se efectúen por medio de instrumentos públicos o privados firmados ante Notario, que realicen y que se encuentran no afectas o exentas de los impuestos establecidos en la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, deberán otorgar por dichas operaciones las facturas o boletas que se establecen en esta Resolución, en las oportunidades que señala el artículo 55° de la citada Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. Mediante Circular N° 39 de 2000, este Servicio ha impartido las instrucciones para su aplicación.
Con todo, la referida Resolución Nº 6080 disponía originalmente que ésta no se aplicaría ni a los Bancos ni a las Instituciones Financieras, por lo que dicha obligación no les era aplicable.
Posteriormente, la Resolución Exenta N° 7 de 2005, en su resolutivo cuarto, dejó sin efecto lo anterior, salvo respecto de las operaciones que dichos contribuyentes efectúen por pago y cobro de intereses provenientes de operaciones e instrumentos financieros y de créditos de cualquier naturaleza.
De esta manera, ni los Bancos ni las Instituciones Financieras se encontrarían obligados a emitir facturas por el cobro de los intereses provenientes de operaciones e instrumentos financieros y de créditos de cualquier naturaleza.
Sobre el concepto de “institución financiera” la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras (hoy Comisión para el Mercado Financiero), mediante Carta Circular N° 46 de 1979, señaló que es una expresión genérica que comprende a toda empresa que habitualmente se dedica a prestar dinero o a conceder créditos, sea que lo haga con sus propios fondos o con fondos recibidos de terceros, esto último cuando expresamente está facultada por la ley para ello.
Ahora bien, atendido el concepto genérico de “institución financiera” empleado por el regulador sectorial, este Servicio ha interpretado que nada impide reconocer dicha calidad en casos similares, sólo para efectos tributarios. Lo anterior, siempre que el contribuyente acredite cumplir los elementos del concepto de “institución financiera” ya citado, cuestión de hecho entregada a las instancias de fiscalización correspondientes3.
La doctrina anterior se extiende al caso de empresas de factoring no bancario no sujetas a la fiscalización de la Superintendencia o que carezca de un pronunciamiento previo, emanado de esa Superintendencia, que le confiera el carácter de institución financiera.
Por ende, si una empresa de factoring no bancario acredita cumplir los elementos del concepto de “institución financiera”, no se encontrará obligada a emitir “Facturas de Ventas y Servicios No Afectos o Exentos de IVA” por los respectivos intereses moratorios no gravados con IVA del caso en análisis.
El pagador del interés podía acreditar el gasto con otros medios de prueba, tales como, la contabilidad, existencia de flujos de pago, informes de liquidación emitidos por la institución financiera u otros medios que reflejen la efectividad de la operación.
III.- CONCLUSIÓN:
Conforme a las disposiciones vigentes, cabe concluir que por los intereses no gravados o exentos de IVA deberán emitirse, por regla general, los documentos tributarios establecidos en la Resolución Exenta N° 6080, de 1999, y sus modificaciones; salvo que el acreedor tenga la calidad de Banco o Institución Financiera (como podría ser, en este último caso, la situación de empresas de factoring no bancario que verifiquen los requisitos para ser calificadas como tales, según se determine en las instancias de fiscalización correspondientes) toda vez que la Resolución Exenta N° 7 de 2005 dispone que dichas entidades no están obligadas a emitir facturas por el pago y cobro de intereses provenientes de operaciones e instrumentos financieros y de créditos de cualquier naturaleza.
El pagador del interés podrá acreditar el gasto con otros medios de prueba, tales como, la contabilidad, existencia de flujos de pago, informes de liquidación emitidos por la institución financiera u otros medios que reflejen la efectividad de la operación.
FERNANDO BARRAZA LUENGO
DIRECTOR
Oficio N° 0460, de 03-03-2020
Subdirección Normativa
Depto. de Impuestos Indirectos