Se ha recibido en esta Dirección Nacional, su oficio de la referencia mediante el cual traslada una consulta de la sociedad XXXXX sobre alcance del término “beneficiario de un subsidio habitacional”, contenido en el Art. 12°, letra F), del D.L. N° 825 y la procedencia de aplicar dicha franquicia en la venta de un proyecto inmobiliario.
I.- ANTECEDENTES:
El contribuyente señala que para poder determinar si procede aplicar a la operación que se detalla a continuación la exención contenida en el artículo 12°, letra F), del D.L. N° 825, precisa aclarar el alcance del término “beneficiario de un subsidio habitacional”, contenido en dicha norma.
Expone que su representada, una empresa inmobiliaria, es dueña de un proyecto inmobiliario que se encuentra en etapa de construcción, para lo cual ha suscrito un contrato de construcción por suma alzada con una empresa constructora. Dicho proyecto consiste en la construcción de viviendas que serán posteriormente vendidas de manera exclusiva a beneficiarios de subsidios habitacionales otorgados por el Ministerio de Vivienda y Urbanismo.
Actualmente, la inmobiliaria en razón de algunos problemas financieros está evaluando la alternativa de poner término de giro a sus actividades, para lo cual requiere traspasar previamente el proyecto inmobiliario en su totalidad a otra empresa inmobiliaria, enajenando en definitiva el terreno con todo el grado de avance que a la fecha tiene el proyecto y cediendo también el contrato de construcción por suma alzada que mantiene con la empresa constructora, para que no se vea afectada la continuidad del proyecto y siga versando sobre la construcción de viviendas que serán financiadas en definitiva, en todo o parte, por un subsidio habitacional.
En base a lo anterior consulta, si la enajenación del proyecto inmobiliario en su totalidad, a esta segunda empresa inmobiliaria, también se beneficiaría de la exención del Impuesto al Valor Agregado establecida en el artículo 12, letra F), del D.L. N° 825, al considerarse también como beneficiaria de un subsidio habitacional otorgado por el Ministerio de Vivienda y Urbanismo por tratarse de una persona jurídica que adquiere y a su vez continúa encargando la construcción de un bien corporal inmueble para venderlo al beneficiario de un subsidio habitacional.
Ello porque según el contribuyente, aunque la inmobiliaria adquirente no sea la beneficiaria directa del subsidio al ser financiada la operación con subsidio habitacional, igualmente la enajenación de este proyecto puede beneficiarse de la exención de Impuesto al Valor Agregado establecida en el artículo 12, letra F), de la Ley de Impuestos a las Ventas y Servicios, puesto que el adquirente tendrá la calidad de beneficiario de un subsidio habitacional al estipularse de manera expresa en el respectivo contrato, que la posterior venta de viviendas que realice tendrá como objetivo ser financiada, en todo o parte, por un subsidio habitacional otorgado por el Ministerio de Vivienda y Urbanismo.
II.- ANÁLISIS:
El Art. 12°, letra F), del D.L. N° 825, establece que se encuentra exenta de Impuesto al Valor Agregado: “La venta de una vivienda efectuada al beneficiario de un subsidio habitacional otorgado por el Ministerio de Vivienda y Urbanismo, los contratos generales de construcción y los contratos de arriendo con opción de compra, cuando tales ventas, contratos o arriendos con opción de compra hayan sido financiados, en definitiva, en todo o parte, por el referido subsidio. Para estos efectos, se considerará también como beneficiario de un subsidio habitacional otorgado por el Ministerio de Vivienda y Urbanismo, a la persona natural o jurídica que adquiera o encargue la construcción de un bien corporal inmueble para venderlo o entregarlo en arriendo con opción de compra al beneficiario de un subsidio habitacional otorgado por dicho Ministerio, siempre que lo anterior conste en el contrato respectivo, debiendo aplicarse el impuesto al valor agregado en caso contrario. En este caso, si la venta o el contrato de arriendo con opción de compra posteriores no se celebran con beneficiarios de tales subsidios, deberá aplicarse el impuesto al valor agregado conforme a las reglas que corresponda según el caso, sin que proceda la exención establecida en el número 11, de la letra E), del artículo 12; …”.
De la norma legal precedentemente transcrita, se desprende que la segunda parte de la exención, favorece a terceros, que sin ser beneficiarios de un subsidio habitacional otorgado por el MINVU, son asimilados a tales por el legislador, solamente para efectos de aplicarles la exención allí contenida, cuando adquieran o encarguen la construcción de un bien corporal inmueble, con la finalidad de venderlo o entregarlo en arriendo con opción de compra a un beneficiario de un subsidio habitacional, dejando constancia de este hecho en el respectivo contrato de compraventa o de construcción según corresponda. Como se aprecia son éstos últimos requisitos los relevantes para aplicar la franquicia, por la vía de considerarlos beneficiarios de un subsidio habitacional, no teniendo dicha asimilación ninguna otra implicancia para esos terceros.
Concordante con ello es que este Servicio ha enfatizado en diversos pronunciamientos1, que, para que opere la liberación de IVA en comento, por la vía de entender que terceros se consideran también beneficiarios de un subsidio habitacional otorgado por el MINVU, los terceros, personas naturales o jurídicas, no tan solo deben adquirir o encargar la construcción de un bien corporal inmueble sino que además deben venderlo o entregarlo en arrendamiento con opción de compra a un beneficiario de un subsidio habitacional otorgado por dicho Ministerio.
En este orden de ideas, los contratos generales de construcción, celebrados por terceros, sólo se benefician de la franquicia en comento, en la medida que estos terceros encarguen la construcción de las viviendas y sean ellos mismos quienes vendan posteriormente la vivienda al beneficiario del subsidio habitacional, dejando constancia de este hecho, en el respectivo contrato general de construcción.
Sin embargo, para que éstos terceros puedan vender o entregar en arrendamiento con opción de compra el inmueble encargado construir, deben hacerse dueños de éste, lo cual implica tener en propiedad tanto el terreno como la construcción, de forma tal que su transferencia o entrega en arriendo con opción de compra al beneficiario de un subsidio habitacional opere sin contrariedades y permita que este último se haga dueño de la propiedad.
Ahora bien, en el caso en consulta, no se adjuntan contratos ni otros documentos que den cuenta de la operación que se desea realizar, que consiste en la venta de un proyecto inmobiliario, destinado a la construcción de viviendas que serían posteriormente vendidas de manera exclusiva a beneficiarios de un subsidio habitacional otorgado por el Ministerio de Vivienda y Urbanismo.
Para llevar a cabo dicho proyecto el contribuyente, de giro aparentemente inmobiliario, suscribió un contrato de construcción por suma alzada con una empresa constructora. Sin embargo, por problemas financieros decidió hacer término de giro y traspasar previamente el referido proyecto, en su totalidad a otra empresa inmobiliaria.
Con todo, al momento de tomar esta decisión, el proyecto ya contaba con un grado de avance, por lo que, para concretar la transferencia de éste en su totalidad, el contribuyente debe realizar dos operaciones, por una parte vender el inmueble, con todo el grado de avance que a dicha fecha tenga y por la otra ceder el contrato general de construcción, a fin de que la nueva empresa inmobiliaria lo termine y no se vea alterado el objetivo original, a saber, que las viviendas sean vendidas a beneficiarios de un subsidio habitacional.
Al analizar cada una de las operaciones, se observa respecto de la venta del inmueble, que ésta no satisface los requisitos para beneficiarse de la exención contenida en el Art. 12°, letra F), del D.L. N° 825, ya que la franquicia favorece con la liberación de IVA a terceros sólo cuando la venta es efectuada a quienes adquieren un inmueble para venderlo a un beneficiario de un subsidio otorgado por el Ministerio de Vivienda y Urbanismo, situación que debe constar en el respectivo contrato. Sin embargo, en el caso bajo análisis, el inmueble (terreno con grado de avance), que está vendiendo el contribuyente a la nueva inmobiliaria en el marco de este proyecto no tiene la potencialidad para que ésta lo venda como tal a un beneficiario de un subsidio habitacional, requisito indispensable para aplicar la exención en el caso de la venta. Ello queda de manifiesto, ya que conjuntamente con la venta del inmueble, se tuvo que ceder también el contrato general de construcción, para terminar la construcción de las viviendas y así poder dejarlas en condiciones de ser transferidas a terceros en los términos pactados.
En atención a ello, no resultaría aplicable a la venta del inmueble (terreno con grado de avance), la liberación de IVA contenida en el Art. 12°, letra F), del D.L. N° 825, por la vía de entender que la inmobiliaria adquirente se considera beneficiaria de un subsidio habitacional, debiendo gravarse con IVA dicha transferencia, ya que la intención del contribuyente vendedor, al encargar la construcción, siempre fue vender el inmueble resultante, no teniendo relevancia en esa intención el hecho que la venta debiese adelantarse por problemas financieros, así como tampoco el grado de avance del inmueble transferido.
Respecto de la cesión del contrato general de construcción, no resulta procedente analizar la aplicación de la franquicia ya que dicha cesión recae sobre derechos personales cuya transferencia no se encuentra afecta a IVA, por tratarse de bienes incorporales, excluidos en forma tácita del hecho gravado venta definido en el Art. 2°, N° 1, del D.L. N° 825, el cual sólo considera como objeto del gravamen, en lo pertinente, las transferencias a título oneroso de bienes corporales, muebles o inmuebles.
Sin perjuicio de lo anterior, respecto de la inmobiliaria que adquirirá el proyecto, en su calidad de cesionaria del contrato general de construcción y por ende titular del mismo, aparentemente cumpliría con los requisitos establecidos en el Art. 12°, letra F), del D.L. N° 825, para ser considerada beneficiaria de un subsidio habitacional, a efectos de aplicar la exención al referido contrato. Ello, porque según lo manifestado por el consultante, la finalidad de dicho contrato seguirá siendo la construcción de viviendas que serán vendidas a beneficiarios de un subsidio habitacional otorgado por el Ministerio de Vivienda y Urbanismo. Por lo tanto, siempre que este hecho conste en el referido contrato, éste se encontrará exento de Impuesto al Valor Agregado, en virtud de la norma legal antes señalada.
III.- CONCLUSIÓN:
Del análisis precedente se concluye que la venta del proyecto inmobiliario, implica la realización de dos operaciones, a saber, la transferencia del inmueble, con todo el grado de avance que a dicha fecha tenga y por la otra la cesión del contrato general de construcción.
Así las cosas, al analizar la venta del terreno con el grado de avance que a la fecha de venta tenga la construcción, es posible concluir que ésta no se beneficia de la franquicia contenida en el Art. 12°, Letra F), del D.L. N° 825, toda vez que el inmueble que se transfiere no tiene la potencialidad para que la inmobiliaria adquirente lo venda como tal a un beneficiario de un subsidio habitacional, requisito indispensable para aplicar la exención por la vía de considerar al adquirente beneficiario de un subsidio habitacional. Ello queda de manifiesto ya que conjuntamente con la venta del inmueble, se tuvo que ceder también el contrato general de construcción, para llevar a cabo la terminación del inmueble y así poder dejarlo en condiciones de ser transferido a terceros en los términos pactados.
Por otra parte, la cesión del contrato general de construcción no se encuentra gravada con impuesto al Valor Agregado por tratarse de la transferencia de derechos personales cuya transferencia no se encuentra afecta a IVA, por tratarse de bienes incorporales, excluidos en forma tácita del hecho gravado venta definido en el Art. 2°, N° 1, del D.L. N° 825,
FERNANDO BARRAZA LUENGO
DIRECTOR
Oficio N° 0462, de 03-03-2020
Subdirección Normativa
Depto. de Impuestos Indirectos