Se ha solicitado a este Servicio un pronunciamiento sobre la determinación del costo tributario de las acciones de una sociedad chilena que se pretenden enajenar desde una sociedad domiciliada en yyy a una sociedad radicada en vvv, luego de un proceso de reorganización empresarial en el extranjero, así como de la retención del impuesto adicional que pudiere afectar dicha operación.
I.- ANTECEDENTES
De acuerdo con su presentación, la sociedad AAA fue constituida en Chile por la sociedad BBB, constituida en zzz, el año 2016, mediante aportes en dólares que han sido convertidos a pesos al momento de su ingreso a Chile.
En diciembre de 2018, BBB deja de ser accionista de AAA, al enajenar sus acciones en AAA a las sociedades CCC y DDD, ambas constituidas en zzz. El mismo día, CCC enajena sus acciones de AAA a DDD, quedando esta última como única accionista de AAA. Luego, el mismo día, DDD enajena la totalidad de sus acciones en AAA a la sociedad EEE, también constituida en zzz.
Al día siguiente, EEE enajena su participación en AAA a la sociedad FFF, constituida en yyy.
Agrega en su presentación que el valor al cual se efectuaron cada una de las enajenaciones mencionadas fue al costo tributario de las acciones de AAA, debido a que dicha sociedad no cotiza en bolsa y ha generado pérdida tributaria desde su constitución.
En diciembre de 2020, la sociedad FFF fue objeto de una fusión por incorporación en la sociedad GGG, también constituida en yyy, la cual adquirió todos los activos y pasivos de FFF manteniendo sus valores tributarios y sin flujos de dinero, de manera que la única accionista de AAA pasó a ser GGG, registrando un costo tributario de $$$ a dicha fecha.
Actualmente, GGG pretende enajenar la totalidad de las acciones de AAA a una sociedad radicada en vvv a costo tributario, razón por la cual, indica la presentación, no se generará mayor valor en la operación.
Tras exponer lo dispuesto en los artículos 10 y 17, N° 8, letra a), de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR) y en el artículo 681 [sic], incisos tercero a quinto del Código Tributario, solicita confirmar que:
1) El costo tributario de las acciones de AAA se determina en moneda nacional por el monto de $$$, independiente que el aporte haya sido realizado desde el exterior en dólares;
2) El costo tributario de las acciones de AAA, después del proceso de reorganización societaria ocurrido en yyy sigue siendo el costo tributario que se tenía antes de la fusión;
3) El precio de venta de las acciones de AAA a una sociedad relacionada puede ser equivalente al costo tributario cuando dichas acciones no tienen cotización bursátil y la sociedad mantiene pérdidas financieras y tributarias, por lo que su patrimonio es menor al capital aportado; y,
4) En caso de venta de las acciones de AAA a una empresa relacionada en vvv, no procederán las normas de retención señaladas en el N° 4 del artículo 74 de la LIR, siempre que dichas acciones sean vendidas al costo tributario.
II.- ANÁLISIS
Como cuestión previa, se hace presente que no se consulta sobre los efectos tributarios de la serie de enajenaciones que conllevaron la transferencia de acciones de la sociedad AAA desde BBB a GGG, de modo que el presente oficio no valida ni se pronuncia sobre dichas operaciones ni la determinación del costo de las acciones enajenadas en ese proceso.
En segundo lugar, se reitera que, sobre los procesos de fusión de sociedades, el inciso cuarto del artículo 64 del Código Tributario inhibe el ejercicio de la facultad de tasar siempre que la nueva sociedad o la subsistente mantenga registrado el valor tributario que tenían los activos y pasivos en la sociedad aportante.
Al respecto, este Servicio ha precisado que si las fusiones de sociedades se efectúan en el exterior, compartiendo las mismas características que en nuestro país, no se aplicará la facultad de tasar señalada, en la medida que efectivamente se acredite que los efectos legales de la fusión en otro país sean análogos a la fusión efectuada en conformidad a la legislación chilena y esas operaciones se efectúan bajo un régimen de neutralidad tributaria al no haber ganancias ni pérdidas en la operación antedicha.
En tercer lugar, este Servicio ha sostenido, en el marco del inciso quinto del artículo 64 del Código Tributario, que cuando el proceso de reorganización comprende un aporte de acciones de una sociedad en Chile a otra sociedad constituida en el extranjero, los efectos tributarios de dicha reorganización no se producirían ni agotarían íntegramente en el país, siendo inaplicable en el presente caso la norma que inhibe de tasación.
Precisado lo anterior, y respecto de lo consultado, se informa lo siguiente:
1) El N° 1 del artículo 19 del Código Tributario prescribe que los aportes o internaciones de capital extranjero en divisas deberán convertirse a peso chileno según el tipo de cambio en que efectivamente se liquiden o, mientras esto no ocurra, por el valor medio que les haya correspondido en el mes anterior al del ingreso.
De esta manera, si al momento de su ingreso a Chile los valores aportados fueron convertidos a pesos chilenos, se considerará que el costo tributario de las acciones corresponde al valor de liquidación de la divisa, a la fecha en que ésta ocurra.
2) La letra a) del N° 8 del artículo 17 de la LIR considera ingreso no renta la suma obtenida en la enajenación de acciones y derechos sociales hasta su costo tributario, gravando con impuesto adicional (IA) el excedente.
Luego, el costo de enajenación de acciones adquiridas en un proceso de fusión por absorción corresponderá entonces al costo tributario que mantenía registrado la sociedad absorbida.
De esta forma, GGG podrá reconocer como costo en la enajenación de las acciones de AAA a la sociedad radicada en vvv, el valor que registraba la sociedad FFF al momento de la fusión.
3) Este Servicio no tiene competencia para determinar el valor que las partes les otorguen a las acciones de la sociedad AAA con motivo de la enajenación entre GGG y la sociedad radicada en vvv, cuestión que se encuentra entregada a la voluntad de las partes6, sin perjuicio de las facultades de fiscalización y tasación para fines tributarios, en los términos del inciso tercero del artículo 64 del Código Tributario y párrafo penúltimo del N° 8 del artículo 17 de la LIR.
De esta forma, si bien es posible que el valor asignado en la enajenación de las acciones de AAA sea equivalente a su costo tributario, lo anterior no inhibe a este Servicio de ejercer sus facultades de tasación.
4) Finalmente, la renta obtenida con motivo de la operación se considera como renta esporádica, en los términos del artículo 69, N° 3, de la LIR, debiendo declararse dentro del mes siguiente al de su percepción, a menos que el impuesto haya sido retenido totalmente en los términos del artículo 74, N° 4, de la LIR.
A su vez, en caso de acreditar que la operación generará ingresos exentos de IA o no constitutivos de renta, podrá no efectuar retención alguna, conforme al párrafo antepenúltimo del N° 4 del artículo 74 de la LIR7.
III.- CONCLUSIÓN
Conforme lo expuesto precedentemente y respecto de lo consultado se informa que:
1) El costo tributario de las acciones de AAA para BBB se determina según el tipo de cambio efectivo considerado en la liquidación de la divisa, a la fecha en que ésta ocurra.
2) Con motivo de la fusión por incorporación entre FFF y GGG, por medio de la cual esta última adquirió las acciones de AAA, no se modificó el costo tributario de dichas acciones.
3) Este Servicio no tiene facultades para pronunciarse sobre el valor que se le asignan a las acciones, sin perjuicio de ejercer sus facultades de tasar.
4) El contribuyente puede omitir la retención de impuestos ordenada en el N° 4 del artículo 74 de la LIR, en tanto la renta se califique como esporádica y se declare dentro del mes siguiente al de su percepción o acreditando que las sumas corresponden a ingresos exentos de IA o a ingresos no constitutivos de renta.
Saluda a usted,
FERNANDO BARRAZA LUENGO
DIRECTOR
Oficio N° 597 del 28-02-2022
Subdirección Normativa Depto. de Impuesto Directos